在建工程会计准则解释,在建工程资本化会计准则

1、未根据风险评估结果执行重要的应对程序

案例一：审计期间，* *已通过审计单位及其环境，经风险评估，确定凯蒂生态负债率高、资金压力大、可能不符合融资条件等。而且做多业绩有造假动机，所以收入造假假说是适用的。在进一步审计程序的总体计划(集团)中，在建工程的认定被列为重大错报和高风险项目，相关控制预计有效。但在了解和测试内部控制(项目周期)时，没有了解电厂在建工程和借款费用资本化的现有控制，没有设计和实施控制测试，没有了解财务报告中反映的相关财务处理业务流程和计入在建工程期末余额的借款费用资本化金额，没有测试相关控制是否有效运行，以达到预防或发现并纠正错报的控制目标。

经查，凯蒂生态上述相关控制未有效运行，财务部门借款费用资本化的会计处理结果与在建电厂实际停工情况不符，直接导致财务报告中相关数据记录不实。

2、未将借款费用资本化金额具有财务重大性的单位识别为重要组成部分

案例2:

未完工的电厂，其未收回费用的资本化金额具有财务意义，被确定为重要组成部分。* *因此，单个组成部分的税前利润和营业收入是否达到合并报表税前利润的5%或营业收入的10%是判断财务重要性的基准。未完工的电厂在2016年没有产生营业收入或利润，因此没有被确定为重要组成部分。2016年，北海凯蒂生物能源有限公司(以下简称北海凯蒂)等7家未完工电厂的年度借款费用全部资本化，均超过当年合并报表税前利润的5%(2000万元)，财务意义重大，未被认定为重要组成部分。

根据《企业会计准则》的规定，在建工程借款费用资本化时，财务费用减少相同金额，利润总额增加相同金额。此外，在建工程被列为重大错报高风险项目，借款费用资本化金额占利润总额比例较高(占119.88%)。本案中，* *在考虑是否具有重大财务意义时，未严格遵循《中国注册会计师审计准则第1401号——对集团财务报表审计的特殊考虑》(2010年修订)第18条的规定，将借款费用资本化金额折算为对税前利润的影响，计入重要性考虑。

没有未完工的电厂被确定为具有特殊风险的部件。* *在认定虚增利润特殊风险和长业绩舞弊风险的情况下，未考虑未完工电厂借款费用资本化对税前利润的影响，未认定具有特殊性质或情况的未完工电厂为重要组成部分。* *上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1401号——对集团财务报表审计的特殊考虑》(2010年修订)第十八条的规定。

根据审计准则和风险评估结果，所有未完工的电厂都没有纳入审计计划的审计范围。根据* *进行的风险评估结果，在建工程借款费用资本化处理的组成部分应确定为重要组成部分。* *具体审核计划中，根据审核标准的规定和风险评估结果，所有未完工的电厂未纳入审核范围，仅计划对部分已完工电厂和部分未完工电厂进行审核。* *具体审计计划显示，2016年借款费用资本化的16家未完工电厂未纳入审计范围，未根据实际情况修订审计计划或在实际执行中对上述未完工电厂实施审计程序。

* *上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1201号——计划审计工作》(2010年修订)第九条和《中国注册会计师审计准则第1401号——对集团财务报表审计的特殊考虑》(2010年修订)第十八条、第三十一条、第三十九条、第四十条。

3、未对个别重大在建工程项目保持必要的职业怀疑

案例三：中葡子公司徐州国安妮娅酒业有限公司徐州仓储物流项目，2019年末在建余额2785.04万元。该项目已于2019年7月16日取得第三方出具的工程竣工质量评估报告，仅2019年待延期人工费及预验收监理咨询费合计37.87万元。鉴于在建工程已取得工程竣工质量评估报告，2019年支出较小，但公司未结转固定资产，未保留必要的专业疑虑，未关注工程是否达到预定可使用状态，是否已交付使用等。且未采取进一步的审计程序获取充分、适当的审计证据，即认可公司的会计处理结果。上述情况不符合《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》第28条和《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第10条的规定。

4、未对在建工程执行监盘程序或监盘比例不到位

案例四：梦石科技子公司福建东力宝电力科技有限公司的主体审计底稿中，没有检查实物资产的相关记录，因在建工程账面价值审计减少、金额准确等原因，未取得充分、适当的审计证据。上述情况不符合《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第十条的规定。

案例5:

监管比例不到位。经调查，会计师实地检查的5家电厂借款费用资本化金额为34，141，434.76元，仅占47家电厂借款费用资本化总额的7.38%。因此，* *得出结论，所有重要的实物资产(包括在建项目)都受到了监督。

未按重要程度进行监督。审计过程中，借款费用资本化金额超过已建成电厂重要性水平(400万元)的24家未建成电厂未被监管，其中5家超过或接近报告级重要性水平(2500万元)，13家处于全年停建状态，借款费用不应资本化。

>5、资本化利息的审计程序不到位

案例6：**所在对林州重机全资子公司林州朗坤科技有限公司（以下简称朗坤科技）在建工程1.95亿元及对应的资本化利息11,918,779.16元进行审计时，仅获取了未附任何附件的记账凭证，未关注到1.95亿元在建工程尚未取得发票的事实；对在建工程相关设备的监盘程序执行不到位，设备盘点清单上没有盘点人与审计人员的签字及盘点日期；未关注到朗坤科技在建工程中计提的资本化利息与母公司抵减的财务费用（母公司同时确认应交增值税销项税）未合并抵销。

**所审计程序执行不到位，未获取充分适当的审计证据，未能发现林州重机合并资产负债表虚增在建工程2.07亿元，合并利润表虚减财务费用11,244,131.28元的有关事实。兴华所的上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第十条、《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》第三十条的规定。

6、未合理关注重要在建工程转固时点的及时性

案例7：注册会计师对某上市公司在建工程结转固定资产的审计程序执行不到位，未发现公司在结转固定资产过程中存在以下问题：一是将不同使用寿命的多类资产全部划分为房屋建筑物并按照房屋建筑物的年限计提折旧；二是以建筑物实际投入使用时间作为在建工程结转固定资产的时点，未按照会计准则规定的达到预定可使用状态时点进行结转。

案例8：汉龙高速公路开发有限公司绵遂高速公路绵阳段已于 2011 年完工通车，但有关建设支出仍在在建工程和预付款项核算，余额分别为 44,806.17 万元和 21,064.71 万元，未及时转入无形资产和金融资产核算。四川分所未对工程完工状态实施审计程序，未对工程是否达到预定可使用状态进行判断，导致了上述重大错报，超过了重要性水平。

案例9：未合理关注重要在建工程转固时点的及时性。**事务所未对至正股份募投项目超高压（110-220kv）特种电线电缆高分子材料产业化项目相关新建厂房和办公楼何时达到预定可使用状态予以必要的关注，未能保持充分的职业怀疑，未充分运用职业判断并履行适当的审计程序，未发现公司相关厂房和办公楼由在建工程结转至固定资产不及时的情况。

7、核算科目不合理未执行相关程序

案例10：被审计单位将代建基础设施项目计入在建工程 76 亿元，但按相关协议，公司代建项目最终销售给国有部门，应当计入存货科目核算，会计师未实施相关审计程序。

8、未对在建工程施工状态收集充分的审计证据

案例11：对在建工程的施工状态收集的审计证据不充分，未能收集在建工程相关建设月报。经查，凯迪生态建设月报真实反映了在建工程施工状态，审计过程中，**所未获取相关建设月报以分析在建工程的施工状态，从而判断是否应进行借款费用资本化处理。实际上，**所系根据在建工程明细账本期发生额及余额增减变动显示的施工状态来判断是否符合借款费用资本化的要求，仅抽取了5家在建电厂实地查看了解施工状态。

案例12：银江股份于2019年10月15日与某工程供应商签订房屋装修合同，合同价款为8,600万元。2019年12月30日，银江股份向其支付工程款7,000万元。审计底稿显示，会计师已关注到该工程装修单价高于市场平均价格，未聘请第三方监理，且该工程供应商曾受让银江股份子公司股权等相关事实。但在审计过程中，会计师对供应商的访谈、工程监盘等审计程序流于形式，未获取工程项目计划表、项目阶段性验收单等，未合理关注期末大额款项支出的合理性，导致未发现控股股东资金占用的事实。

上述行为不符合《中国注册会计师审计准则第1101号—注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》第二十八条，《中国注册会计师审计准则第1211号—通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第二十九条，《中国注册会计师审计准则第1141号—财务报表审计中与舞弊相关的责任》第九条、第十三条的规定。

9、未考虑与借款费用资本化处理相互矛盾的证据

案例13：《审计工作底稿复核意见》显示，在建电厂北海凯迪因用途变化、尚未与政府最终敲定投资协议，土地使用证仍未办理。但**所未考虑其对相关在建电厂施工状态的影响，或据此判断借款费用资本化处理是否符合企业会计准则的规定。经查，2016年北海凯迪资本化金额51,051,205.25元，远超报表层次重要性水平，且2016年度全年处于停建状态。在建工程借款费用资本化会计处理的依据，为电厂在报告期间是否处于正常施工状态，是否存在停工超过3个月的情形。

**所在年报审计项目中，未能执行恰当的实质性程序，就报告期间各在建工程的施工状态是否符合企业会计准则和凯迪生态会计政策获取充分、适当的审计证据。**所上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险财务的应对措施》（2010年修订）第二十一条、第二十六条，《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量控制》第三十一条、第三十三条第三项，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2010年修订）第六条、第七条、第十条以及《中国注册会计师审计准则第1314号——审计抽样》（2010修订）的规定。

10、未对在建工程实施减值测试

案例14：未见对冷库及冷库保温工程的工程进度、完工程度、是否需要计提减值等实施审计程序，也未见对在建项目实施实地检查或其他审计程序的记录。

（注：本文中所涉及案例均摘自公开信息。）

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